2025. gada ESAO Modeļa nodokļu konvencijas atjauninājums: Darbs no mājām un pastāvīgās pārstāvniecības jautājumi

Kas ir ESAO Modeļa konvencija un tās komentāri?

Pasaulē ir noslēgtas apmēram 3500 divpusējās nodokļu konvencijas. Lielākā daļa no tām ir noslēgtas, izmantojot ESAO Modeļa konvenciju (OECD Model tax convention) (turpmāk – ESAO Modeļa konvencija).

ESAO Modeļa konvencijas par ienākumu un kapitāla aplikšanu ar nodokļiem komentāri (turpmāk – ESAO Komentāri) sniedz detalizētu skaidrojumu par  nodokļu konvencijās ietvertajiem jēdzieniem un to piemērošanu. Konvencijās visi pielietotie termini nav skaidroti, tādēļ teksta parastā nozīme var nesniegt atbildi par tās pareizu piemērošanu. Attiecīgi interpretācijā būtiska loma ir piešķirta arī ESAO Komentāriem.

ESAO Komentāros ir norādīts, ka tie nav paredzēti iekļaušanai dalībvalstu noslēgtajās konvencijās, kuras – atšķirībā komentāriem – ir juridiski saistoši starptautiski līgumi Tomēr ESAO Komentāri var kalpot par nozīmīgu atbalstu šo konvenciju piemērošanā un interpretācijā, īpaši strīdu izšķiršanas gadījumos.

Cik bieži tie tiek atjaunoti?

ESAO pirmo reizi izstrādāja ESAO Modeļa konvencijas projektu 1963. gadā, bet 1977. gadā tika publicēta pilnveidota ESAO Modeļa konvencijas versija, kas kopš tā laika regulāri tiek atjaunināta. Iepriekšējā ESAO Modeļa konvencijas un ESAO Komentāru versija ir no 2017. gada, kad tika veiktas izmaiņas, ieviešot OECD/G20 BEPS projekta pasākumus. ESAO Komentāru atjaunošana, neizslēdz interpretācijas maiņu arī iepriekš noslēgtām konvencijām. Tādā veidā tiek vienādotas arī nodokļu administrāciju dažādās izpratnes un piemērošanas prakses.

ESAO iesaka iepriekš noslēgtās konvencijas, cik vien iespējams, interpretēt saskaņā ar jaunajiem ESAO Komentāriem, pat ja to formulējumi vēl neatbilst precizētajai redakcijai. ESAO arī uzsver, ka izmaiņu veidošanas process atspoguļo dalībvalstu kopējo izpratni par esošo noteikumu interpretāciju. Dalībvalstis arī var veikt iebildes vai atrunas katram no izmaiņu punktiem.

Arī Latvijā tiesas un Valsts ieņēmumu dienests, interpretējot nodokļu konvencijas normas, praksē izmanto ESAO Komentārus. Lai gan šie komentāri paši par sevi nav saistoši, tie sniedz labāku izpratni par nodokļu konvencijās ietverto normu saturu, kā arī dažādu valstu pieeju konkrētu ar nodokļu konvenciju piemērošanu saistītu jautājumu risināšanā.

Jaunās izmaiņas

Jaunais ESAO Modeļa konvencijas atjauninājums tika apstiprināts 2025. gada 13. oktobrī Fiskālo lietu komitejā un 18. novembrī ESAO Padomē.

ESAO Modeļa konvencijā ir veikta viena izmaiņa – pievienots jauns 25. panta 6. punkts, kas nosaka, ka kompetentajām iestādēm ir loma izlemt, vai konkrēts gadījums ietilpst konvencijas darbības jomā, kad rodas strīdi saskaņā ar Vispārējo vienošanos par tirdzniecību pakalpojumu jomā (The General Agreement on Trade in Services). Pārējās izmaiņas ir veiktas tikai ESAO Komentāros, proti, esošajām Modeļa konvencijas pantu redakcijām ir pievienotas jaunas, mūsdienu realitātei atbilstošas interpretācijas.

1. Galvenās izmaiņas komentāros: Darbs no mājām

ESAO Komentāros par modeļa konvencijas 5. pantu tagad skaidrāk paskaidrots, kad darbinieka mājas var kļūt par uzņēmuma “uzņēmējdarbības vietu”, kas uzņēmumam var radīt pastāvīgās pārstāvniecības esamību ārvalstīs. Šīs izmaiņas atspoguļo mūsdienu darba realitāti – arvien vairāk cilvēku strādā attālināti, turklāt citās valstīs, un bija nepieciešams skaidrs regulējums, kādā gadījumā rodas pastāvīgā pārstāvniecība.

Arī Latvijā darbinieki rudens un ziemas mēnešos bieži pārceļas dzīvot uz siltāku klimatu. Šāda situācija rada jautājumu – vai šī vieta kļūst par uzņēmuma pastāvīgo pārstāvniecību? Proti, vai Latvijas uzņēmumam var nākties maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli arī citā valstī?

Kā to nosaka?

Vai pastāvīgā pārstāvniecība ir izveidojusies, nosaka, skatoties uz konkrēto situāciju konkrētā laika periodā. Nevar pamatoties uz to, kā bija agrāk vai kā būs nākotnē. ESAO Komentāri precizē, lai darbs no citas valsts kļūtu par pastāvīgo pārstāvniecību, citā valstī jābūt “fiksētai uzņēmējdarbības vietai” – tas nozīmē, ka vietai jābūt pietiekami pastāvīgai.

50% noteikums

Ja darbinieks strādā no mājām mazāk nekā 50% no sava kopējā darba laika jebkurā 12 mēnešu periodā, tad parasti mājas netiks uzskatītas par uzņēmuma uzņēmējdarbības vietu.

Ja darbinieks strādā no mājām 50% vai vairāk no sava darba laika, tad jāpāriet uz citu apstākļu izvērtējumu, lai konstatētu, vai rodas pastāvīgā pārstāvniecība.

Komerciāla iemesla noteikums

Šo noteikumu ir jāvērtē, tikai ja darbinieks no mājām citā valstī strādā vairāk nekā 50% no sava darba laika. Svarīgākais jautājums ir – vai uzņēmumam ir komerciāls iemesls, lai darbinieks strādātu tieši šajā valstī?

Komerciāls iemesls pastāv, ja darbinieka fiziskā klātbūtne šajā valstī palīdz uzņēmumam veikt tā uzņēmējdarbību. Piemēram, ja šajā valstī ir klienti, piegādātāji vai citi resursi, kas uzņēmumam nepieciešami. Vienkārši sakot – ja mājas nebūtu pieejamas, vai uzņēmums nomātu biroju šajā valstī? Ja jā, tad, visticamāk, ir komerciāls iemesls.

ESAO Komentāros ir arī norādīti izslēdzošie faktori, kad komerciāla iemesla nav:

• Uzņēmums ļauj strādāt no mājām tikai tāpēc, lai piesaistītu vai noturētu šo darbinieku;
• Mērķis ir tikai ietaupīt izmaksas (piemēram, nav jāmaksā par biroja telpām).

Savukārt, komerciāls iemesls darbiniekam strādāt no konkrētās valsts pastāv, ja viņš:

• Regulāri tiekas ar uzņēmuma klientiem šajā valstī;
• Veido jaunu klientu bāzi vai meklē biznesa iespējas;
• Strādā ar piegādātājiem, kas atrodas šajā valstī;
• Sniedz pakalpojumus reāllaikā klientiem citās laika joslās (piemēram, zvanu centrs, IT atbalsts);
• Sadarbojas ar vietējiem ekspertiem vai universitātēm;
• Sniedz pakalpojumus, kas prasa fizisku klātbūtni (piemēram, apmācības, remonts);
• Regulāri sadarbojas ar uzņēmuma darbiniekiem šajā valstī.

 

ESAO Komentāros ir sniegti arī praktiski piemēri

1. piemērs – NAV pastāvīgās pārstāvniecības: RCo darbiniece strādā no savām mājām S valstī 1-2 dienas nedēļā (kopā 30% no darba laika gadā). Tā kā viņa strādā mazāk nekā 50% laika no mājām, mājas netiks uzskatītas par RCo pastāvīgo pārstāvniecību S valstī.
2. piemērs – IR pastāvīgā pārstāvniecība: RCo darbinieks strādā no savām mājām S valstī 80% no darba laika. Viņš regulāri apmeklē RCo klientus S valstī un sniedz viņiem pakalpojumus. Šeit ir gan 50%+ kritērijs, gan komerciāls iemesls (klienti S valstī). Tāpēc mājas kļūst par RCo pastāvīgo pārstāvniecību S valstī.
3. piemērs – NAV pastāvīgās pārstāvniecības: RCo darbinieks strādā no savām mājām S valstī 60% no darba laika. Viņš apkalpo klientus dažādās valstīs, strādājot attālināti, un tikai reizi ceturksnī apmeklē vienu klientu S valstī. Lai gan viņš strādā vairāk nekā 50% laika no mājām, nav komerciāla iemesla viņam būt tieši S valstī – viņš varētu strādāt no jebkuras vietas. Tāpēc mājas nekļūst par pastāvīgo pārstāvniecību.
4. piemērs – IR pastāvīgā pārstāvniecība: RCo darbiniece strādā gandrīz pilnībā no savām mājām S valstī. Viņa sniedz virtuālus pakalpojumus klientiem citās laika joslās, piedāvājot 24/7 atbalstu. Viņas atrašanās S valstī ļauj RCo labāk apkalpot klientus citās laika joslās. Šeit ir komerciāls iemesls, tāpēc mājas kļūst par pastāvīgo pārstāvniecību.

Jāatceras, ka pat gadījumā, ja uzņēmumam, kura darbinieks strādā citā valstī, šajā valstī neveidojas pastāvīgā pārstāvniecība, tas neizslēdz iespēju, ka pats darbinieks var tikt uzskatīts par nodokļu rezidentu šajā valstī. Rezultātā darbiniekam var rasties pienākums maksāt nodokļus dzīvesvietas valstī no vispasaules ienākuma. Šis jautājums ir analizējams atsevišķi no Konvencijas 5. panta.

2. Citas svarīgas izmaiņas komentāros

Dabas resursi (5. pants)

Pievienots alternatīvs noteikums par darbībām, kas saistītas ar dabas resursu izpēti un izmantošanu. Šis noteikums paredz zemāku slieksni pastāvīgās pārstāvniecības konstatēšanai – tā rodas, ja ārvalstu uzņēmums darbojas valstī ilgāk par noteiktu laiku, par kuru valstis vienojas savā starpā.

Pārsūtīšanas cenas un procenti (9. pants)

ESAO Komentāros tagad skaidrāk paskaidrots, kā 9. pants darbojas kopā ar valstu iekšējiem likumiem par procentu atskaitītšanu, proti, plānās kapitalizācijas noteikumiem. Ja uzņēmums maksā procentus saistītam uzņēmumam citā valstī, valsts var ierobežot, cik daudz no šīm procentu izmaksām var atskaitīt. Jaunais komentārs precizē, ka šādi ierobežojumi nenonāk pretrunā ar konvencijām. Izmaiņas 9. pantā ir saskaņotas ar izmaiņām 7. un 24. pantā.

Summa B un strīdu risināšana (25. pants)

Izmaiņas saistītas ar tā saukto “Summu B” – ESAO izstrādātu vienotu metodiku, ar kuras palīdzību nosaka transfercenas multinacionālo uzņēmumu parastajām mārketinga un izplatīšanas funkcijām konkrētās valsts ietvaros

Jaunais komentārs skaidro, ka valstīm, kas nepieņem Summu B, joprojām ir pieejami visi strīdu risināšanas mehānismi. Citiem vārdiem sakot – valstīm ir izvēle, vai izmantot Summu B vai nē, un tās, kas to neizmanto, netiek sodītas ar ierobežotu piekļuvi strīdu risināšanai. Izmaiņas šajā komentārā ir veiktas, lai salāgotu tās ar 19.02.2024. veiktajām izmaiņām ESAO Tranfertcenu vadlīnijās.

Informācijas apmaiņa (26. pants)

ESAO Komentāros par informāciju ir papildināts:

1. Informācijas izmantošana plašāk: Ja valsts saņem informāciju par konkrētu nodokļu maksātāju, apmainoties ar informāciju ar citu valsti, šo informāciju var izmantot arī citu nodokļu maksātāju lietās, ja tā ir atbilstoša.
2. Nodokļu maksātāja piekļuve informācijai: Precizēts, kā nodokļu maksātājs var piekļūt informācijai, kas par viņu apmainīta starp valstīm, un kāda informācija viņam jāatklāj.

Kā redzams, 2025. gada ESAO Komentāru atjauninājuma būtiskākā daļa sniedz nepieciešamo skaidrību par attālinātā darba ietekmi uz pastāvīgās pārstāvniecības konstatēšanu. Latvijas uzņēmumiem, kuru darbinieki strādā no ārvalstīm, ieteicams pārskatīt esošās attālinātā darba politikas, ņemot vērā jaunos kritērijus, un nepieciešamības gadījumā veikt izmaiņas.